作者：胡焰峰  主题类号：F61/财政与税务 【 文献号 】1-113
【原文出处】《涉外税务》
【原刊期号】199911
【分 类 号】F61
【分 类 名】财政与税务
【复印期号】200002
【 标 题 】转厂贸易的税收政策小议
【 作 者 】胡焰峰
【 正 文 】
进料加工企业从国外保税进口料件加工后，不直接出口而是转给另一家企业进行再加工后出口也就是间接出口的这种经营行为称为转厂。目前，有许多进料加工企业以这种方式进行加工贸易。由于它既涉及海关对进口料件的监管，同时又涉及税务部门对出口产品的税收管理，实际操作上问题较多。本文将对这种经营方式的税收政策略加探讨。
转厂贸易的行为分析
进料加工企业的转厂贸易之所以得以开展，主要有两个因素。
1.集团企业的国际分工协作使转厂成为可能
许多进料加工企业，保税进口料件加工后，原本要出口，但国外购买商往往是一些企业集团公司，他们把产品从我国进口后，再发往世界各地的生产加工基地进行再加工和深加工。而我国由于其自身的诸多优势条件，往往成为这些集团的生产加工基地，于是这些生产企业又把原本从国内出口的产品再进口回来进行加工。正是这种较为细致的分工协作使转厂贸易成为可能。为了节约成本和减少流转损失，在海关和税务部门的认可和监管下，供货企业把产品报关出口，海关加盖“出口不离境”的戳印，再加工企业则以进料加工贸易方式进口该批产品，于是转厂贸易得以形成。
2.初级产品须通过转厂再加工
由于我国进料加工贸易在很大程度上是考虑到我国的投资环境，这里有一个很大的优势就是我国廉价和丰富的劳动力资源，而利用这种资源的劳动密集型加工企业的产品，其技术含量一般不高，而且往往其产品大多数是初级产品，附加值较低，一般不直接进入国际市场，因而其产品往往通过其他的企业进行再加工和深加工后，再进入国际市场。
有关转厂贸易的税收政策规定
对于转厂贸易的税收政策，主要的内容和争议的焦点是关于转厂是否征税，其相关的税收政策也变动了几次，以下作简要介绍：
1.免税的规定
根据国税发[1992]146号规定，外商投资企业用进口料件加工成品后不直接出口，而是转让给另一家承接进料加工的外商投资企业进行再加工、装配后出口的，应向当地海关申请办理出口手续。同时承接进料加工的外商投资企业以进料加工形式办理进口手续，并纳入海关监管。海关对上述报关出口未离境的产品，出具加盖“不作出口海关统计”戳记的“出口报关单”。加工报关出口不离境产品的外商投资企业可持海关出具的出口报关单并同时附送与承接进料加工的外商投资企业签定的供货合同，到当地税务机关办理免征生产环节的工商税手续。
2.部分免税的规定
根据国税[1999]12号文件规定，并不是所有的转厂行为都是免税的，而是仅限于老企业之间开展的间接出口业务。也就是1994年1月1日以前成立的外商投资企业以进料加工贸易方式进口料件加工后不直接出口，转给另一家承接进料加工的外商投资企业（1994年1月1日前成立）进行再加工、装配出口，免征中间环节的增值税、消费税。非老企业之间的转厂贸易视同内销征税。
目前转厂部分免税的不利影响
仅限于老企业之间的转厂免税，主要的原因是在于政策的连续，因为老企业出口执行免税政策，新企业执行退税政策。从该政策的执行过程看，有较多不利影响。
1.视同内销征税有悖于增值税的原理
企业保税进口料件加工后不出口转给另一家企业，视同内销征税是对其产品的销售额征税，并且该企业原材料全部保税进口，没有多少进项可以抵扣，那相当于对产品全额征税而非增值额征税，使企业的税收负担很重，对企业也不公平。
2.容易造成企业的规避行为
由于非老企业间的转厂要视同内销征税，按照“免、抵、退”的规定，企业直接出口是免税。于是，对非老企业的转厂行为，上游企业为了达到直接出口免税的目的，会寻求国外的某一家企业作为中间跳板，把产品直接出口给他，然后再协助原来作为转厂对象的下游企业办理该批产品的保税进口。这样使两家企业都可以达到各自的目的，形成企业的规避行为。
3.不利于新老企业的公平竞争
由于转厂贸易相关的税收政策对老企业和新企业是区别对待的，同样的产品，若购买商是老企业，那么在供货商之间的竞争中，老企业明显占有优势，因其产品是不用缴纳增值税的，产品的价格一定会比新企业的价格要低，不利于企业的公平竞争。
4.使企业出口退税时有机可乘
非老企业之间的转厂视同内销征税，且开具增值税专用发票，下游企业若是新企业，其产品出口可执行“免、抵、退”，而该下游企业通过转厂所购进产品时是受海关以进料加工方式监管的，计算不予免 税、抵扣和退税的税额时，可将这部分进口料件模拟一个进项予以扣除。若企业将转厂取得的增值税专用发票混入内购进项发票中予以退税，就会给国家带来损失。
5.非老企业转厂征税不符合我国的产业政策
转厂贸易行为也就是间接出口，是我国目前对外贸易所鼓励的一种“以产顶进”的外贸形式。即鼓励企业采用国内企业生产的产品替代原来需从国外进口的原材料、零部件，减少中间环节费用损耗，减少外汇损失，为下游出口企业创造一个良好的生产供应环境，以质优价廉的产品参与国际市场的竞争。这样，既有利于利用国内资源，同时又出口创汇，在税收上应予以支持。而目前的税收政策相当于对转厂销售额全额征税，企业负担较大，不利于产业政策的贯彻执行。
6.非老企业间转厂征税加大税务部门的征管难度
这种规定在一定程度上增加了基层税务部门的征管难度，突出矛盾在于新、老企业的认定审核上是以工商执照开业时间为界定，还是参照税务执照时间为界定依据，这里存在一个技术操作难度。而且转厂的两家企业同在一地或同属一个税务机关管辖，就比较容易确定是否为老企业的转厂行为。若不在一个地区或跨省市，就需对方税务机关进行确认，无疑加大了征管难度。
对转厂贸易税收政策的看法
从目前转厂贸易的税收政策来看，它只是一个过度性或协调性的政策，出现的问题也多，考虑到2000年的出口税收政策的统一，笔者认为要根本解决好转厂的问题，必须与海关配合，实行进口减免关税和海关代征增值税、消费税分离的政策，会同海关对转厂贸易征税，设想如下：
1.严格进口环节的工商税收的征收
目前我国进口环节的工商税是随关税代征，而关税与进口环节的工商税在性质、功能、作用上是有区别的。多年来代征的工商税和关税是同步减免的，这就使进口环节的工商税，特别是增值税失去其自身的个性而成为关税的一种附加税，不仅使进口产品的实际税负大大低于国内同种商品，而且使许多商品成为无税商品进入国内，为以后环节的税收问题埋下伏笔。从国际惯例来看，多数国家实行的是进口严格征税，出口退税的税收政策。从我国实际情况来看，加工贸易采取的是原材料进口保税，加工后出口免税的方针政策。多年的管理情况证明，保税进口的原材料实际上为以后的出口骗税和国内的偷、漏税提供了前提条件。因为企业可以用国内的其他材料替换进口的材料加工出口后取得退税，而将进口材料内销，凭假发票抵扣或虚开增值税发票达到偷、漏税的目的。据有关资料显示，目前有数千亿元的无税进口商品游移于国内市场。对整个国内市场有着较大的冲击。虽然我们有着较为完善的海关监管制度，但以现有的监管力量和水平，要管好如此数额的物质，并且又遍布全国，难度较大。因此对进口环节严格征收工商税是以后进口环节税收政策的发展趋势。如果这样，转厂加工贸易征税就会保持增值税链条的连续性，最终产品出口可取得退税，使得加工贸易变成实行有征有退的税收政策，既有利于统一增值税处理进口征税和出口退税的方式，又有利于堵住偷逃税的漏洞。
2.转厂征税与进口环节征税同时实行不会影响产品的出口
对加工贸易而言，转厂有利于产品的深加工。若同时实行进口环节的征税，并以此作为进项抵扣，那么不论转厂环节如何流转，对转厂征税都不会中断增值税链条，在整体上并不会加大企业的税收负担，而且出口产品最终会取得退税，也不会影响企业的产品出口。
3.转厂征税有利于政策的统一和税收的征管
2000年以后，新、老企业出口统一执行“免、抵、退”，不再区分新、老企业。统一对企业的转厂贸易征税，做到公平竞争，体现国民待遇的原则，同时也减少了税务部门的征管难度。