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电子商务及其引起的税收问题分析
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广告招租，e-mail:yesize@hotmail.com 作者：闵宗银 主题类号：F61/财政与税务 【 文献号 】1-201 【原文出处】《税务与经济》 【原刊期号】199906 【分 类 号】F61 【分 类 名】财政与税务 【复印期号】200001 【 标 题 】电子商务及其引起的税收问题分析 【英文标题】Analysison Taxes From Our Electronic CommerceMIN Zong-yin(Financeand Tax Department,Shanghai Financeand Economics Univ-ersity,Shanghai 200083,China) 【 作 者 】闵宗银 【内容提要】电子商务在全球范围内发展迅速，对现有经济运行与管理模式产生了极大的冲击，尤其是引发了许多税收征管方面的问题。使得有关国际税收的一些概念需要重新界定；网上交易下的国际税收问题加剧，导致政府税收大量流失；征管和稽查难度加大，对各国的税收协调提出更高要求。建议根据我国电子商务发展的现状，结合西方发达国家的先进经验，对相应的网上交易涉税问题尽早给予解决。 【英文摘要】The electronic commerce are developing promptly in the globe,which is pounding the present economy and management,and many problems on the tax collection and management are emerging.So some concepts on the international tax should be revised;the problems on the international tax through the bargain in nets are sharpening,which leads to a great loss in the government tax;the tax adjustment to all countries in the world should be strengthened because of the difficult collection,management and check.So I suggest that the problems which connect with tax through the bargain in nets should be solved early according to the condition of our electronic commerce and the advanced experiences of the developed countries in the west. 【关 键 词】电子商务/税收问题/网络技术/无纸化交 易/比特税electronic commerce/problems on tax es/nettechnology/bargainwithout paper/Bit Tax 【 正 文 】 计算机和通信技术的发展，使Internet（因特网）迅速普及和应用，而因特网上的电子商务活动，已成为全球商业增长速度最快的领域之一。电子商务的出现，使网上广告、网上影院、“虚拟商场”、网络银行等成为现实。其特有的交易方式使传统的交易方式受到挑战和冲击。由于电子商务是一个新生事物，各国管理部门还来不及全面研究制订相应的政策，更没有系统的法律约束来规范企业行为，从而引发许多税收问题，以下从电子商务所涉及的业务和收付结算体系着手，借鉴西方发达国家就电子商务出台的政策，分析电子商务引发的税收问题及我国应采取的对策。 一 电子商务(Electronic Commerce)是以网络技术的应用为基础，商品和劳务交易等收支活动通过计算机网络系统来进行的交易方式。广义地说，凡是使用通信技术和计算机技术来改变传统商业服务模式的商务活动都可视为电子商务，如商场零售、批发电子商务、证券期货交易电子商务、Internet网上电子商务等等。由于互联网在全球范围内的迅速发展，集中表现为因特网网上交易呈现越来越活跃的势头，因而电子商务已成了因特网网上交易的代名词。 电子商务从产生到现在的短短几年中，发展非常迅猛，有关数据表明，截止到1998年底，全球使用因特网的人数估计在1亿左右，全世界利用因特网购物的人数为1800万；到2000年，这一数字将增加到1.28亿；从1997年至2002年，网上购物销售额将以每年103%的速度增长，2002年可望达到4000亿美元。 目前，电子商务的业务已涉及各个领域，大致可以分为以下几个方面：网上信息服务；电子购物；电子货币、电子银行与金融服务。 1.网上信息服务、信息咨询、娱乐等活动主要包括联机新闻、商业及财经消息、科学教育、图书杂志、音乐、网上影院及网上电视等形式的信息服务和计算机公司通过网络向客户提供的售后服务及培训等。 2.电子购物和贸易是电子商务的主要业务，通过在因特网上开发一个主页，把企业的生产经营和形象发布到网上，介绍自己的产品和服务，进而实现网上洽谈、订货、收付结算及交货，这包括向用户销售专利或非专利的无形数字化产品，如数字化书籍、音像或图像、计算机机软件及有形的常规商品。 3.电子货币、电子银行和金融服务是电子商务的重要环节，并且可给商品买卖的各方都带来可观的经济收益以及净化货币流通领域。随着电子商务的迅猛发展，为了抢占市场，各银行、金融机构、信用卡发放者、计算机厂商纷纷提出了在网络上购物后的货款支付办法，致力于研究各自的电子商务解决方案。于是网上购物如何结算就成了电子商务发展的一个关键问题。目前，互联网交易中的支付手段主要有三种，即客户帐户支付、信用卡支付和电子货币支付。客户帐户支付体系就是由客户通过银行直接划款给销售方的支付方式，是最传统的一种支付手段。在电子商务领域，其使用范围有一定的局限性。信用卡在世界各国的使用非常广泛，以美国为例，全美人口才2亿，各发卡机构已发卡10亿张，人均持卡5张，因采用信用卡结算有其方便快捷的一面，成为目前因特网交易中最常用的支付方式。客户只需将自己的信用卡密码告知售货方，售货方就可在客户信用帐户中直接划帐。信用卡不适用于支付小额费用或匿名付款。为了在互联网的电子交易中保留现金的匿名性、安全性、流动性的特点，电子货币支付体系已经出现。诸如电子现金(Electronic Cash)、网络现金(Net-Cash,Cyber-Cash)等新型货币已被越来越多的网上购物者认可，它就像是客户放在因特网上的一个电子钱包，客户可以用它来购买网上的任何商品，钱会马上通过网络支付给卖方，而且还可以签发网络支票(Cyber-Notes)。目前电子商务正处于发展阶段，电子货币还没有统一的标准，有待进一步研讨。1995年10月18日，世界上第一个网络银行——美国安全第一网络银行(Security First Network Bank)开业，在最初的8个星期内，就获得了约1000名客户。以后，银行业对Internet的应用以每年90%的速度递增，美国几家主要商业银行如花旗银行、美洲银行、摩根银行等相继在因特网上提供网络银行业务。 二 电子商务与传统交易方式相比较，最大的不同就是网上销售在“距离”和“时差”上的优势。因特网是开放的，没有国界，也就没有地域的距离限制，使商务 活动由传统的有中介的迂回模式变为直接模式。任何人只要拥有一台电脑、一个调制解调器和一部电话就可以通过因特网参与国际贸易活动，这就使得电子商务具有流动性特点。同时，越来越多的交易都被无纸化操作和匿名交易所代替，不涉及现金，无需开具收支凭证，作为征税依据的帐簿、发票等纸制凭证，已慢慢地不存在，这就使审计失去了基础，因而，电子商务又具有隐蔽性的特点。正是由于电子商务的这些特点，引发了我们所要探讨的税收问题。 1.有关国际税收的一些概念需要重新界定。 首先，常设机构的概念受到挑战。按国际规范，只有在某个国家设有常设机构，并取得归属于该常设机构的所得，才能被认定为从该国取得所得，由该国行使地域税收管辖权征税。所谓“常设机构”，是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所，包括管理场所、分支机构、办事处、工厂、作业场所等等。因特网的出现，使许多国内消费者或厂商可以通过因特网购买外国商品和劳务，外国销售商并没有在本国出现，因而不能对外国销售商在本国的销售和经营征税。另外，本国销售商向外国销售产品和劳务，本国当然要对其销售行为征税，但是，涉及到的出口商品和劳务的税收优惠、出口退税等问题，同样不好解决。而且，外国销售商原本设在本国的分销机构现在完全有可能用一台智能型服务器来代替，服务器能否定为常设机构值得商榷。即使将服务器认定为常设机构，由于服务器中只有数字信息，不存在进货、出货及库存等概念，因而营业收入也难于界定。 其次，有形商品、劳务、特许权的区别将变得很模糊。数字化信息易于传输与复制的特点使网上交易的划分变得越来越难。比方说销售一本书，书里边有价值的是信息，承载媒体是纸张。如果把这本书制作成光盘，那么实物形态就发生了变化，适用的税目也就有所不同。在税收的管理上，显然对体积大、容易稽查的书籍容易征税，而对销售的光盘征税难度就大了；另一方面，在因特网上，甚至连光盘都不用买，只要下载就行了，而且还可以复制，所购买的是这本书的数据权，这种交易所得就更像特许权使用费。另外，对于网上电影，如果只是用于欣赏，显然是购买劳务，如果将电影文件下载后再欣赏甚至复制，就更象特许权使用，具体情况应如何界定是比较困难的。 最后，国际税收管辖权的冲突。目前，世界各国有实行地域税收管辖权的，有实行居民税收管辖权的，也有地域税收管辖权和居民税收管辖权都实行的。一般来说，发达国家的公民有大量的对外投资和跨国经营，能够从国外取得大量的投资收益和经营所得，因此，发达国家更侧重于去维护自己的居民税收管辖权，而发展中国家正相反，更侧重于维护自己的地域税收管辖权。但是，总的来说，都是坚持地域税收管辖权优先的原则。电子商务的发展，使各国对所得来源地的判定发生了争议，这给行使地域税收管辖权带来了相当的困难。美国作为电子商务的发源地，基于其自身利益出发，已明确表态要求加强居民税收管辖权。所以，地域税收管辖权虽然不会被抛弃，但其地位已开始动摇。 2.网上交易下的国际税收问题加剧，导致政府税收大量流失。 首先，各国税收征管都离不开对凭证、帐册和报表的审查，由于电子信息技术的运用越来越多地出现无纸化操作和匿名交易，而且可以很容易地改变营业地点，这种流动性与隐蔽性，对税收征管造成极大的压力。失去了凭证、帐册等物质基础，传统的贴花征收印花税的方式无法实行，同时，营业税、增值税、所得税、关税的征收也面临同样的问题。电子商务的跨国交易可能会导致关税和国内消费税、增值税的流失。 其次，电子商务改变了传统交易的形式，因特网给厂商和消费者提供了世界范围的直接交易机会，这导致中介作用的削弱，从而使中介代扣代缴税款的作用也随之削弱。跨国企业集团为了降低成本，逃避税收，越来越多地应用EDI(Electronic Data Interchange)电子数据交换技术，使得企业集团内部高度一体化，从而引发更多转让定价方面的税收问题。 最后，各种形式的避税变得更加容易。如可以利用在低税国或免税国的站点轻松避税。通过离岸金融机构(Offshore Banking)使用电子货币避税甚至偷税的案件已有发生；某些设在避税地的联机银行(On-line Bank)对客户提供“完全的税收保护”，这样，跨国公司可以更容易地通过各种虚构的业务和价格转移来实现避税目的，也可以用电子现金的形式直接汇入避税地联机银行，以逃避应纳所得税。 3.税收征管稽查难度加大，对各国的税收协调提出了更高的要求。 无纸化程度越来越高，税收征管稽查逐渐失去了最直接的凭据；同时，电子货币可以实现匿名交易，追踪供货途径和货款来源都存在事实上的困难，从而导致网上交易的客户身份模糊化；计算机加密技术的发展，使税务机关搜集资料的难 度加大。这就决定了对于全球化的电子商务活动，无论从深度还是广度上，必然要求各国税务当局互通情报，协调一致，在稽查技术、手段上密切配合。 三 电子商务已经遍及全球，网上交易给传统的国际税收带来了巨大的冲击，引起了各国政府、各国际经济组织及理论界、企业界人士的高度重视，各国政府和国际组织纷纷提出了相应的对策。美国是电子商务的发源地，也是世界上第一个对此作出政策反应的国家。1996年1月1日，美国财政部发表了《全球化电子商务的几个税收政策问题》一文，其主要观点如下： 1.税收中性原则。税收首先要做到中性，不能由于征税而使网上交易产生扭曲。 2.各国在运用现有国际税收原则上，要尽可能达成一致。对于现行国际税收原则还不够明确的方面还有待补充。 3.为促进电子商务的进一步发展，主张对网上交易“网开一面”，不开征新税，即不对网上交易开征消费税或增值税。 4.从自身利益出发，强化居民税收管辖权。 1991年加拿大税收专家阿瑟·科德尔(Authur·cordell)在一篇论文中提出开征一种新税——比特税(Bit Tax)。荷兰教授卢·苏特(Lue·Soete)在1997年4月提交的一份报告中也建议开征此税。他们建议对全球网络信息传输的每一个数字单位征税，对数据搜集、通话、图像或声音的传送等数字化信息也不例外。比特税的方案引起了人们的争议，反对者认为对所有数字信息不加区别地征税将阻碍电子商务的发展。 1998年5月20日，世界贸易组织132个成员国的部长们在日内瓦达成一项协议，对在因特网上交付使用的软件和货物至少免征关税一年。但这并不涉及实物采购——从一个网址定购产品，然后采取普通方式越过有形边界交付使用，电子商务的发展也引起了欧盟、英国、澳大利亚及日本等世界各国的密切关注，这些国家陆续也对此提出了一些规范政策和措施。 随着电子商务在世界上的迅速发展，网上交易在我国也急剧升温。1998年5月4日，我国首家真正意义上的网上商场——深圳天虹商场正式开通。1998年7月1日，“中国电子商务网”推出“中国商品市场”，正式进入因特网。由于软、硬件环境和信息基础设施的先天不足，我国目前的电子商务尚处萌芽阶段，与世界发达国家相比，还存在很大的差距。从目前的形势来说，电子商务还没有摆脱纸上热点的状态，实际的应用不尽如人意。电子商务当前所面临的一些问题如安全性、网络传输、网上结算等技术问题及整个商务活动中的管理问题将在相当长的时间内存在。另外，如国内网络服务商(Internet Services Provider)单位少，规模小，信息面窄，只侧重提供某一方面的信息，及我国电信部门的垄断性收费等都制约着我国电子商务的发展。我国作为一个发展中国家，电子商务的发展在我国仅仅是一个开始，因而对待电子商务引起的税收问题，应持谨慎的态度。一方面，要维护本国的财政利益，要有自己的方针政策，而不能完全赞同西方国家的态度；另一方面，又要密切注视电子商务的动向，税收政策不应成为阻止电子商务健康发展的障碍。否则，就会在经济全球化和信息化的进程中被淘汰出局。因而，根据对电子商务发展状况的调查和分析，借鉴国际先进经验，结合我国实际情况，应立即着手研究相关对策。 1.遵循税收中性原则。税收首先要尽量做到中性，不能由于征税而扼杀网上交易。 2.税收征管对策应从近期和长期两方面考虑。近期，承认网上交易为一自由贸易区，不加任何新税，并密切注视网上交易的发展动态。随着网上交易的成熟，再进行合理规范，如对一些概念、范畴重新界定，对现有税制重新修正，直至开征新税种等。 3.在税收管辖权问题上，从我国的实际情况和国家利益出发，应坚持居民税收管辖权与地域税收管辖权并重的原则。 4.加强税收征管方面的科研投入，建立备案制度、核算制度、代扣代缴制度等税收制度研究、设计与试点；并与银行、网络技术部门配合，开发自动征税软件等专业化软件。 5.在税收征管和稽查过程中加强国际情报交流。 【参考文献】 [1]谭伟贤，张景生。三金工程技术应用入门[M].北京：中国税务出版社，1997. [2]李琪。中国电子商务[M].成都：西南财经大学出版社，1997. [3]程永昌，王君。国际互联网贸易引发的税收问题及对策[J].税务研究，1998,(3):10-16. [4]董根泰。国际税收面临电子商务的挑战[J].涉外税务，1998,(3)23-25. [5]陈建国。电子商务的国际避税与对策初探[J].涉外税务，1999,(1):35-38.
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